数字经济与平台经济的蓬勃发展催生了大量新兴市场主体，越来越多从事现代服务、咨询、设计、网络直播等行业的从业者，倾向于通过设立个人工作室(通常为个人独资企业或个体工商户)或合伙企业的形式开展经营活动，以实现降低税收负担的目的。本文借助2018年经营所得个人所得税税率降低的准自然实验，识别了这种基于不同组织形式进行避税的行为，并估算了由此造成的企业所得税税基流失。

本文可能的边际贡献包括三点：一是将避税行为的研究焦点从地区间利润转移转向了更具隐蔽性的组织形式选择行为。二是通过追踪企业主不同时期设立的企业组织形式，区分了减税的创业激励效应与税基转移效应。三是从税制协同视角揭示了单一税种调整的溢出效应，为进一步协同和完善税收体系提供改革依据。

我国目前实行基于组织形式的差异化所得税制。法人企业面临双重征税，企业实现经营所得按25%的比例税率征收企业所得税，税后利润分配按20%的比例税率缴纳个人所得税；非法人企业，如个人独资企业、合伙企业、个体工商户等，按“实体穿透”原则缴纳5%-35%的超额累进个人所得税。法人企业与非法人企业的税率差异，对企业主选择组织形式以实现避税提供了途径。

2018年个人所得税改革加大了法人企业与非法人企业之间的税负差异。新税法降低了经营所得在1.5-50万元区间范围的个人所得税边际税率。改革后，处于减税区间的非法人企业税负显著降低，而法人企业没有发生变化，强化了组织形式选择避税的动机，从而为识别以税基转移为目的的非法人企业进入提供了理想的实验场景。

本文构建企业进入和税基转移指标的数据主要来自于2015-2021年工商注册数据，并使用2016-2019年全国税收调查数据进一步提供了利润和所得税转移的证据。

识别策略借助了2018年生产经营所得个税减税的政策冲击，构建双重差分模型。改革扩大了法人企业与非法人企业的税收成本差距，企业主有更强的动机成立非法人企业以转移税负。对于成立过法人企业的企业主，其新成立的法人企业没有“通道”作用，记为“非税基转移型”企业（对照组）；其新成立的非法人企业具有税基转移的“通道”作用，认为该企业主有转移动机，记为“税基转移型”企业（处理组）。回归方程如下：

被解释变量表示p省j类型企业在t年的企业进入率，Shift表示是否为“税基转移型”企业，Post为2018年个税改革的虚拟变量。回归包含了省份层面的控制变量以及省份、企业类型和年份固定效应。本文还进一步区分了“创业激励效应”还是“税基转移效应”。

回归结果表明，2018年个税改革使“税基转移型”企业的市场进入率显著增加了5.57个百分点，根据改革前企业进入规模计算，相当于改革后每年65513家“税基转移型”企业成立。其中，个人独资企业进入率提高了5.8个百分点，合伙企业进入率提高了4.82个百分点，个人独资企业由于在注册和经营上的自主权更大，成为税基转移的首选载体。

图1  税基转移企业进入率的动态变化趋势

异质性分析发现，此类税基转移现象更容易发生在商贸服务业、高薪行业、外包性强的行业以及中小微企业中。商贸服务业具有商品和服务价值非标准性特征、开票规范程度低，外包性强的行业延长了产业链，这些降低了转移成本，而高薪行业经营者具有更强的动机进行转移。大企业通过组织形式转移税基的收益占比较低、转移成本较高，税基转移可能性较低。

对于同时拥有法人企业和非法人企业的企业主，税基转移会导致法人企业的利润和所得税减少，而没有非法人企业的企业主则不存在税基转移通道，其法人企业利润和所得税不会受到影响。基于这一逻辑本文构建了以下双重差分模型，来识别税基转移的集约边际：

其中，被解释变量表示利润总额和应交企业所得税，Switcher表示企业主是否成立了其他非法人企业。回归中控制了个体和时间固定效应。

集约边际的结果表明，具有税基转移通道的法人企业，在2018年个人所得税改革后，利润总额平均减少8.26%，应交所得税平均减少16.97%。根据这一结果估计，2018-2019年每年转移利润的法人企业数量为378万家，每家企业应交所得税减少16.97%，约为2.61万元。

本研究表明所得税制内部的税率差异已成为影响企业组织形式选择的重要非市场因素。个人所得税生产经营所得税率下调使得以税基转移为目的的非法人企业市场进入率显著提升，这种避税行为在商贸服务业、高薪行业、外包性 强的行业以及中小微企业中更普遍。随着数字经济蓬勃发展，企业组织形式日益灵活，加强税制体系对数字经济的适应性、强化税种间协同治理、深化部门间联动监管是进一步改革的重要方向。